Учет расходов на природоохранную деятельность

По мнению руководства многих предприятий, вычленить расходы на природоохранные меры из общих издержек весьма сложно. Это объясняется тем, что улучшение состояния окружающей среды рассматривается как непременное условие любых инвестиций в целях замены или расширения производственных мощностей.

Стандартизированное определение расходов на природоохранную деятельность позволяет пользователям сопоставлять информацию, представляемую различными предприятиями.

Анализ текущих расходов и инвестиций, связанных с техникой безопасности (безопасностью продукции и безопасностью производства) и охраной окружающей среды по результатам обследования 20 предприятий Германии и Швейцарии в 1989 г., показал, что во многих случаях отчетность предприятий примерно соответствовала рекомендациям, содержащимся в докладе о представлении информации о природоохранных мерах, сделанном на восьмой сессии Межправительственной рабочей группы экспертов.

Предприятия представили данные о суммах, начисленных на счета операций за текущий период (или несколько периодов),

и сумме, капитализированной в течение указанного года (лет). При проведении расчетов под обеспечением безопасности производства подразумеваются все меры, принимаемые для обеспечения безопасности на рабочем месте и предупреждения аварий, влекущих за собой необходимость ликвидации их последствий (разливы, взрывы, случайный сброс или выброс загрязняющих веществ). К мероприятиям по охране окружающей среды относятся меры, принимаемые в целях ограничения поступления в атмосферу загрязняющих веществ в ходе обычного производственного процесса.

Для вычленения расходов на природоохранную деятельность использовались: отраслевые руководящие принципы; внутренние руководящие принципы предприятия; учет производственных издержек с вычленением расходов на природоохранную деятельность в рамках счетов по отдельным учетно-калькуляци-онным объектам или счетов в общей бухгалтерской книге, распределение издержек на основе доли в общих расходах; составление материального и энергетического баланса; анализ природоохранной деятельности.

Отраслевые руководящие принципы

Химические предприятия Германии определяют расходы, связанные с охраной окружающей среды, на основе рекомендаций Отдела экономики предприятий Германской ассоциации химической промышленности.

В соответствии с руководящими принципами расходы на природоохранную деятельность должны классифицироваться по целевому назначению оборудования, т.е. борьба с загрязнением воздуха, воды, сбор и обработка отходов и снижение уровня шума. Инвестиции, связанные с природоохранными мерами, определяются как все необходимые капитализированные расходы по новым или существующим оборудованию и сооружениям, которые используются исключительно или главным образом для уменьшения отрицательного воздействия производственного процесса на окружающую среду. Следовательно, из этой группы исключаются инвестиции, связанные с техникой безопасности и про-

изводством экологически безопасных товаров и упаковочных материалов. Руководящие принципы включают конкретные перечни мероприятий, определяемых в качестве природоохранных мер.

В руководящих принципах устанавливается, что при осуществлении учета для вычленения инвестиций, связанных с природоохранными мерами, необходимо либо детализировать счета в общей бухгалтерской книге, либо использовать метод статистической аппроксимации. Поскольку не все инвестиции, связанные с охраной окружающей среды, можно рассматривать как инвестиции, относящиеся исключительно к природоохранным мерам, необходимо определять, какая доля расходов приходится на охрану окружающей среды (например, дополнительные расходы на дымовые трубы или специальные фильтры водоочистных сооружений и т.д.). Отделы по планированию и управлению строительством должны оценивать эти инвестиции как долю от общего объема капиталовложений или в абсолютном выражении. Оценки должны основываться на запланированных показателях и при необходимости корректироваться после рассмотрения завершенного проекта. Учет таких инвестиций должен быть поручен соответствующему подразделению отдела учета: подразделению по учету основного капитала или подразделению по техническому планированию инвестиций.

В руководящих принципах содержится определение связанных с природоохранной деятельностью общефирменных расходов, включающих расходы, связанные с производством, на научные исследования и опытно-конструкторские разработки, которые производятся исключительно в целях охраны окружающей среды (в отличие от расходов в целях повышения качества продукции).

Расходы на природоохранные меры включают следующие прямые и косвенные издержки:

а) затраты на рабочую силу;

б) расходы на энергию;

в) расходы на техническое обслуживание и текущий ремонт;

г) расходы на производственные материалы;

д) дополнительные расходы вследствие использования альтернативного сырья;

е) выплаты по процентам;

ё) амортизация;

ж) налоги (на основной капитал, жалованье служащих, недвижимость и т.д.);

з) страховые взносы;

и) комиссионные платежи;

к) расходы, связанные с получением разрешений и лицензий;

л) взносы на нужды коммунальных служб;

м) внутренние расходы, включая расходы на транспорт, энергию, оборудование производственных помещений и т.д.;

н) расходы на оплату услуг;

о) расходы в связи с остановкой производства, вызванные прекращением использования мощностей, не отвечающих требованиям техники безопасности.

Если связанные с природоохранной деятельностью расходы не фиксируются на специально выделенных счетах, то их учет необходимо осуществлять на основе оценок. Достоверную оценку можно сделать только на основании консультации с руководителями соответствующих учетно-калькуляционных подразделений.

Германская ассоциация химической промышленности также выпустила форму для сводного представления данных о расходах, связанных с природоохранными мерами. Эта форма имеет вид таблицы, в колонках которой указываются данные по четырем видам природоохранных мер (удаление отходов, борьба с загрязнением воды, снижение уровня шума и борьба с загрязнением воздуха), а по строкам - различные виды расходов.

Внутренние руководящие принципы предприятия

Обследование показало, что при отсутствии отраслевых руководящих принципов предприятия сами разрабатывали процедуры для учета расходов на природоохранную деятельность и осуществляли его в рамках компании. Одно из предприятий-респондентов представило копию своей версии принципов для

внутреннего пользования, на основе которой его дочерние компании и филиалы производят учет расходов на охрану окружающей среды.

В инструкциях указывается на отсутствие четко проведенной границы между расходами на охрану окружающей среды и на обеспечение техники безопасности производства. По вопросу о распределении отдельных расходов по этим группам необходимо консультироваться с соответствующими работниками подразделений предприятий, занимающимися техникой безопасности и охраной окружающей среды. Учет производственных издержек

Учет издержек по учетно-калькуляционным объектам на основе годовой информации осуществляют специальные сотрудники, за которыми закреплены эти объекты, при этом используются помеченные специальным кодом счета расходов на природоохранную деятельность. Подразделение предприятия, занимающееся научными исследованиями, исчисляет и расходы по исследованиям в области природоохранных мер.

Учетом инвестиций, производимых в рамках природоохранной деятельности по каждому проекту отдельно, занимаются инженеры проектов. В конце каждого года показатели расходов, связанных с природоохранными мерами, суммируются. Материальные и энергетические балансы Сведения о природоохранных мероприятиях собирались и оценивались на систематической основе с помощью материальных и энергетических балансов. Хотя подобные балансы не имеют прямого отношения к финансовой информации, они могут использоваться для определения величины расходов, связанных с природоохранными мероприятиями. Ревизии природоохранных мероприятий Ревизии природоохранных мероприятий проводятся в основном сотрудниками собственных департаментов, а также внешними консультантами. Хотя ревизии природоохранных мероприятий не являются финансовыми ревизиями, их результаты могут помочь в определении величины расходов, связанных с природоохранной деятельностью.

В Германии и Швейцарии считают, что обнародование информации полезно: остается меньше вопросов в отношении деятельности по охране природы на собраниях акционеров, а органы местного самоуправления более охотно выдают разрешения на осуществление проектов с учетом того, что за соответствующими предприятиями утвердилась репутация «открытой компании» в отношении представления информации.

Предварительные выводы по результатам обследований В 1992 г. проводилось обследование хозяйственной практики одной из развивающихся стран - Бразилии.

Была сделана попытка провести обзор практики, применяемой на дочерних предприятиях немецких и швейцарских компаний в Бразилии, а также на предприятиях бразильских транснациональных корпораций. Это позволит понят:, осуществляют ли транснациональные корпорации одинаковую политику отчетности в области охраны окружающей среды в стране базирования и в принимающей стране.

Отмечается, что стандартов учета, касающихся конкретно природоохранных мер, в Бразилии не существует. Однако Бразильская комиссия по ценным бумагам и биржам рекомендует включать в доклады советов директоров цели и объемы инвестиций, предназначенных для охраны окружающей среды.

Бразильские предприятия учитывают расходы, связанные с природоохранной деятельностью отдельно от других расходов и распределяют их по конкретным статьям расходов. При этом используются обычные методы калькуляций затрат. Аналогичная процедура применялась при учете инвестиций.

Расходы, связанные с очисткой воды, газообразных отходов из воздуха, а также твердых отходов, включают расходы на рабочую силу, затраты на социальные нужды и материалы. В отчетах немецких и швейцарских предприятий приводится более подробная информация о заработной плате и отчислениях, расходах на амортизацию, энергоносители, материалы, научные приборы, на проведение лабораторных анализов, а также расходах, связанных с управлением и планированием. Ни одно из предприятий не

представило информацию о расходах на природоохранную деятельность по направлениям.

При обсуждении вопроса о преимуществах проведения профилактических мер по сравнению с последующими мерами по очистке представители бразильских предприятий указали, что они руководствуются соображениями представления в будущем более высоких затрат, создания прочной репутации и охраны здоровья работающих с целью не допустить снижение производительности. Немецкие и швейцарские предприятия отметили меньшую стоимость профилактических мер по сравнению со стоимостью мер по исправлению положения и на создание прочной репутации. Кроме того, по их словам, при отсутствии расходов, связанных с проведением профилактических мер, их шансы оставаться в числе «действующих предприятий» упадут.

Все 10 предприятий-респондентов указали в отчетах, что текущие и капитальные расходы, связанные с охраной окружающей среды, осуществлялись в основном в целях соблюдения экологических норм, а не на добровольной основе.

Результаты обследования хозяйственной практики свидетельствуют о целесообразности учета расходов на природоохранную деятельность. Отдельные меры применяются в течение многих лет, практичны и проверены временем. Трудности, связанные с определением и отнесением расходов на различные счета, не представляют собой непреодолимых препятствий при условии использования сотрудников, не являющихся специалистами в области бухгалтерского учета, но имеющих соответствующий технический опыт. Хотя расходы, связанные с природоохранной деятельностью, поддаются более или менее точному определению, такого рода определение, все-таки, является субъективным. В конечном счете необходимо решить, что именно относится к расходам на природоохранную деятельность. По-видимому, имеется общее согласие в отношении того, что все расходы, связанные с ограничением в ходе обычных производственных процессов всех видов выбросов до приемлемых уровне», следует рассматривать как «расходы на природоохранную деятельность».

При этом возникает вопрос, следует ли включать в эту категорию расходов издержки, связанные с охраной здоровья и безопасностью сотрудников; производством более безопасных для окружающей среды продуктов; использованием более безопасного для окружающей среды сырья; профилактикой аварий и обеспечением безопасности производственных процессов и расходы по ликвидации последствий происходящих аварий.

Учет экологических обязательств в условиях неопределенности

Проблема учета экологических обязательств, к сожалению, является значительно более сложной. Многие из обследованных в 1989 и 1990 гг. предприятий подтвердили наличие экологических обязательств, однако не смогли сколько-нибудь определенно указать способы учета этих обязательств в финансовых счетах. Самым трудным в этом деле является «разумная оценка» размеров обязательств.

Будущие обязательства, как правило, учитываются в качестве пассивов, когда установлено наличие юридического обязательства по исправлению сложившегося положения. В силу неопределенности, присущей законодательному процессу, техническому прогрессу и масштабам или характеру необходимых мер по оздоровлению экологической обстановки, долгосрочные условно начисленные обязательства часто трудно поддаются определению и калькуляции.

Одна из обследованных компаний указала, что она оценивает вероятность и стоимость очистных мероприятий на объектах тех ее американских филиалов, которые, по определению Агентства по охране окружающей среды, являются «потенциально ответственными сторонами».

Три бразильские компании заявили, что они выделят средства в счет текущих или будущих обязательств только в случае возбуждения судебного разбирательства. Такая же ситуация в целом характерна и для дочерних предприятий немецких и швейцарских компаний. Лишь две из них указали, что выделяют средства для покрытия условных обязательств, однако не представили подробную информацию об основаниях для выделения таких средств.

Органы, занимающиеся вопросами нормативного регулирования, также сталкивались со значительными проблемами в связи с этими обязательствами. По существу, проблема сводится к вопросу о том, идентичны ли обязательства по осуществлению очистных мероприятий или мер по исправлению положения другим видам условных обязательств, или же экономические обязательства представляют собой особую проблему. Возможно, в Северной Америке достигнуто определенное согласие о том, что экологические обязательства заслуживают особого внимания. Канадский институт аудиторов отметил, что могут возникнуть потенциально значительные условные обязательства, некоторые из которых могут оказаться неучтенными и не отраженными в отчетах. Неадекватный характер практики учета может в определенной мере объясняться тем, что при разработке ныне действующего стандарта учета не были приняты во внимание те возможные крупные расходы на оздоровление экологической обстановки, с которыми в настоящее время сталкиваются некоторые предприятия. Он рекомендовал разработать положения о порядке условного начисления обязательств в связи с будущими расходами по удалению отходов и восстановлению площадей для тех случаев, когда вероятность возникновения таких расходов существует в силу заключения контракта, основанного на природоохранном законе, или в силу принятой предприятием политики, предусматривающей восстановление используемых площадей.

Используемый предприятиями «принцип увязки расходов» требует, чтобы величина расходов по оздоровлению экологической ситуации была сопоставима с величиной доходов, полученных от продукции, в ходе производства которой возникли отходы. На практике применение указанного принципа может оказаться затруднительным в силу целого ряда технологических и юридических неопределенностей, связанных с «разумной оценкой» размера обязательств. Решение этого вопроса сводится к определению критического момента, когда возможно сделать «разумную оценку».

Для выяснения возможных шагов или процедур по определению и оценке обязательств был разработан пример, основанный на удалении отходов.

В дополнение к определению веществ, которые могут представлять опасность либо для местной флоры и фауны, либо для людей, предприятие должно попытаться определить, в каком объеме эти вещества могут представлять опасность. Во многих отношениях это одно из главных препятствий в деле представления отчетности по обязательствам. Знания, имеющиеся на определенный момент времени, могут указывать на то, что скопившиеся отходы того или иного предприятия не представляют опасности; много лет спустя может оказаться, что эти скопившиеся отходы на самом деле являются вредными и представляют общественную опасность.

Еще одна проблема заключается в определении степени загрязнения и возможных мер по его ликвидации, в число которых могут входить захоронение отходов под землей в понижениях местности, закачивание жидких отходов под землю, сжигание отходов и их биохимическая переработка. По мере появления и развития этих технологий меняется стоимость их использования.

Многочисленные неопределенности возникают в связи с трудностями в определении и установлении источников выбросов опасных отходов и в принятии мер по исправлению положения. Технологические неопределенности затрудняют определение степени загрязнения и калькуляцию конечных издержек, связанных с мерами по исправлению положения. Юридические неопределенности обусловливают проблемы, связанные с установлением того, каким образом следует распределять эти издержки и между кем. Неопределенности в области нормативного регулирования усугубляют проблему отходов, поскольку учреждения, занимающиеся вопросами нормативного регулирования, могут допускать значительные отклонения при определении степени жесткости санкций, и эти отклонения со временем могут изменяться. Меры по исправлению положения, которые считались эффективными в одном случае, могут оказаться неприемлемыми

с точки зрения их эффективности в другом. Кроме того, законодательные органы могут принимать новые положения, в силу которых масштаб проблемы будет представляться иным.

В условиях такой неопределенности вполне оправданной представляется процедура учета обязательств по мере осуществления платежей, поскольку включение условных обязательств в финансовые отчеты может исказить картину финансового положения предприятия. Однако их исключение из финансовых отчетов в равной степени опасно по ряду причин:

а) акционеры могут попытаться учесть оценку этих обязательств в цене акций;

б) акционеры могут попытаться возбудить иски против предприятий, не представляющих соответствующую информацию;

в) отсутствие принципиальных установок в отношении обязательств в условиях неопределенности приведет к тому, что подчиненные не будут своевременно обращать внимание старшего руководящего звена на экологические проблемы;

г) в результате за компанией может утвердиться репутация скрытной и безответственной.

Утверждается, что представление информации об этих обязательствах может затруднить разбирательство и подтолкнуть пострадавшие стороны к действиям. Этого можно в определённой мере избежать путем представления информации лишь о совокупных экологических обязательствах.

Представляется, что разумная оценка будет возможной после завершения технико-экономического обоснования. На этом этапе можно ожидать, что наиболее вероятная оценка даст самую подходящую величину для условного начисления. Завершение технико-экономического обоснования, по всей видимости, явится той критической точкой, после которой оценки должны отражаться в финансовых отчетах. Можно отметить, что этот подход используется некоторыми компаниями, занимающимися страхованием экологических рисков.

На восьмой сессии Межправительственная рабочая группа экспертов просила правительства, органы по установлению стандартов, промышленные организации и других заинтересованных лиц рассмотреть вопрос о желательности и практической целесообразности представления той информации, которая была рекомендована в докладе Генерального секретаря (Е/C. Ю/АС.З/ 1990/5). Эта информация была разделена на две части. Часть А касалась представления информации о политике и практической деятельности предприятия в области охраны окружающей среды в докладе совета директоров. Часть В была более конкретной и охватывала информацию, которую необходимо отражать в примечаниях к финансовым отчетам, включая начисленные суммы в текущем периоде, капитализированные суммы, учет и регистрацию обязательств.

Почти все правительства, представившие замечания по рекомендациям, содержащимся в докладе Генерального секретаря, поддержали их. В частности, по их мнению, предприятия, деятельность которых наносит ущерб окружающей среде, должны отражать в отчетах совета директоров их экологическую политику и программы. Как заявили некоторые из них, они не видят никаких сложностей или проблем для предприятий в случае принятия рекомендаций и, более того, они рассматривают возможность включения их в национальные законы. Было высказано мнение, что эти рекомендации позволят предприятию доказать, что в своей деятельности в той или иной стране оно проявляет ответственность даже при отсутствии официальных экологических законодательных норм, требующих представления подобной информации.

Почти все правительства заинтересованы в охране окружающей среды, многие из них предоставляют налоговые льготы (налоговые скидки, ускоренное списание) в отношении расходов, связанных с мерами по охране окружающей среды.

Среди промышленных организаций нет единства мнений относительно рекомендаций. Диапазон мнений широк: от полного

согласия (некоторые предприятия сообщили, что они уже проводят подобную практику, что рекомендуется и другим) до абсолютного несогласия (некоторые утверждают, что существующих стандартов достаточно). По мнению ряда руководителей компаний, информация, которую предполагается включать в доклад совета директоров, вероятно, будет слишком объемной, она является, по сути, социальной информацией и должна быть включена в отдельный доклад. Предприятия, базирующиеся в странах, где подобная информация весьма часто появляется в докладах совета директоров, ответили, что большинство рекомендованных мер уже применяется на практике.

Что касается информации, которую предполагается отражать в примечаниях, то некоторые предприятия сообщили, что разделение расходов на текущие и капитальные является стандартной процедурой и что они давно это практикуют, хотя, как правило, отражают эту информацию в докладе совета директоров. По мнению других предприятий той же отрасли, такое разделение слишком сложно и субъективно. По мнению третьих, отсутствуют указания относительно того, когда и как осуществлять разбивку расходов и когда и как производить начисление условных обязательств. Ряд предприятий считает, что для учета и регистрации обязательств достаточно действующих правил.

Обзор в области представления информации об экологической сфере деятельности

Выборка сделана на основе семи крупных отраслей мировой экономики: химической, лесной и лесоперерабатывающей, промышленного и сельскохозяйственного оборудования, металлургической и металлообрабатывающей, автомобильной, нефтеперерабатывающей и по производству фармацевтических препаратов, мыла и косметики. Эти отрасли выбраны потому, что они оказывают значительное воздействие на окружающую среду.

Круг опрашиваемых корпораций был сформирован и приведен в опубликованном в июле 1993 г. журналом «Фотчэн» перечне «Глоубал 500». В результате была сделана выборка 277 корпораций, которым было предложено представить последние имеющиеся у них годовые отчеты и финансовые отчеты (счета).

Методология обзора была разработана таким образом, чтобы отразить информацию в области охраны окружающей среды, обычно предназначенную для акционеров и других групп, заинтересованных в сведениях об общей деятельности корпорации. Корпорациям было предложено представить вариант их последнего годового отчета и финансового отчета (счетов) в том виде, в каком они обычно доводятся до акционеров. Ряд корпораций Соединенного Королевства составляет два документа: годовой отчет и отдельный доклад о своей деятельности. Ряд корпораций Соединенных Штатов представил как свой годовой доклад, так и годовой отчет по форме № Ю-К, который предназначен для Комиссии по ценным бумагам и биржам.

Окончательная форма обзора включала информацию, относящуюся к следующим областям:

а) политика и мнения относительно экологических требований;

б) важные проблемы, программы и политика в области охраны окружающей среды и мнения относительно экологических требований;

в) целевые показатели, стандарты и результирующие меры в области охраны окружающей среды;

г) судебные разбирательства и информация, содержащаяся в примечаниях к финансовым отчетам (счетам);

д) финансовые расходы;

е) продукция и услуги;

ё) деятельность в области научных исследований и конструкторских разработок;

ж) капиталовложения;

з) эксплуатационная и производственная деятельность;

и) деятельность по устранению экологического ущерба;

к) информация, содержащаяся в примечаниях к финансовым отчетам (счетам);

л) другая информация в области окружающей среды.

Представление информации о политике и финансовой информации в области охраны окружающей среды

Участвующие в обследовании корпорации, как правило, применяли один из двух возможных подходов к представлению ин-

формации об охране окружающей среды. Один из них заключался в объединении всей или, по крайней мере, значительной части представленной ими информации в области охраны окружающей среды в отдельном разделе главы в обзоре текущей деятельности. В качестве альтернативного подхода была сделана попытка рассредоточить такого рода представляемую информацию по всему докладу.

Большинство корпораций представили информацию по основным осуществляемым программам с явно выраженным акцентом на трех областях: рециркуляция, отходы (особенно выбросы в атмосферу либо конкретно не обозначенные отходы общего характера) и общие меры в области охраны окружающей среды. Эта информация представлялась в весьма кратком виде в форме отрывочного изложения отдельных примеров мер, предпринятых корпорацией в целом.

Несмотря на различия в степени охвата, фактически представленные данные лишь незначительно различались в зависимости от отрасли, поскольку в большинстве своем являлись краткими отрывочными сообщениями, касающимися компании в целом, в которых излагались общие меры по охране окружающей среды или которые имели целью убедить читателя в том, что данная корпорация не наносит ущерба окружающей среде. Когда затрагивались конкретные области, то они в большинстве случаев относились к продукции (особенно в химической промышленности), рециркуляции (чаще всего в автомобилестроении) и охране здоровья и безопасности (чаще всего в химическом секторе).

Целевые показатели, стандарты и их выполнение

Наиболее важной экологической информацией, которую корпорация может представить, является информация о фактическом воздействии ее деятельности на состояние окружающей среды. Хотя политика корпорации и предпринимаемая ею деятельность, несомненно, имеют большое значение, особое внимание должно уделяться тому, достигла или нет корпорация успеха в сокращении любого неблагоприятного воздействия на окружающую среду, являющегося результатом ее деятельности.

45 % участников

опроса представили информацию касающихся целевых показателей, стандартов и результирующих мер.

Информация о целевых показателях, связанных с улучшением состояния окружающей среды, подразделяется на две категории: информация о целевых показателях или задачах, поставленных самой корпорацией, и информация о целевых показателях, установленных законодательством или внешними по отношению к корпорации органами. В этой области наиболее типичной формой отчета были весьма краткие сообщения.

С использованием внешних целевых показателей тесно связано применение эталонных тестов в качестве средства определения надлежащей практики и целей корпораций на основе внешних критериев и образцовой практики. Несмотря на то, что подобный подход получает все более широкую поддержку в качестве средства повышения эффективности деятельности корпораций, ничто в рассмотренных докладах не позволяет сделать вывод о том, что такая практика имеет место.

Внутренние целевые показатели, как правило, подразделяются на две категории. Во-первых, некоторые корпорации представили весьма общие целевые показатели по корпорации в целом или ее подразделению, охватывающие, в частности, выбросы в атмосферу и в воду или - более частый случай - неуточненные «выбросы». Когда же представляются более подробные сведения о целевых показателях, они обычно относятся к конкретным примерам, а не ко всей соответствующей деятельности, и очень часто - только к части корпорации (как правило, к подразделению, связанному с готовой продукцией).

В выборочном обследовании 31 % участников представили определенную информацию об оказываемом их корпорацией воздействии на окружающую среду. Число участников выборочного обследования, представивших информацию, колебалось от 53 % в лесной и деревообрабатывающей промышленности до 8 % в отрасли промышленного и сельскохозяйственного оборудования.

Судебные разбирательства и информация в примечаниях к финансовым отчетам

По мере ужесточения во многих странах нормативных актов в области охраны окружающей среды еще одним источником

данных о воздействии корпораций на окружающую среду может служить представленная информация о судебных разбирательствах. Хотя очевидно, что такая корреляция далека от совершенства, все-таки разумно предположить, что существует определенная связь между судебными разбирательствами и неблагоприятным воздействием на окружающую среду.

Однако значительно чаще представленные отчеты содержат не количественные данные о компенсации экологического ущерба либо о других расходах или ответственности, а заявления о том, что ответственность существует, но, скорее всего, нематериального характера, о чем свидетельствует информация, представленная фирмой «Абботтлабораторис» (Соединенные Штаты Америки, фармацевтическая промышленность).

О бухгалтерской практике сообщило 20 респондентов (10 % участвовавших в опросе фирм), главным образом в химической и нефтяной отраслях.

Из представленных материалов следует, что значительная часть информации, содержащейся в примечаниях к финансовым отчетам, относилась не к общим расходам и даже не ко всем мерам по устранению экологического ущерба, а к расходам, вызванным судебными разбирательствами или требованиями законодательства. Информация о судебных разбирательствах и законах почти неизбежно приводилась либо в примечаниях, либо при обсуждении вопросов управления, а часто в обоих случаях, с тенденцией представления несколько большей информации при обсуждении проблем управления.

Финансовые расходы

Одним из потенциальных показателей того, что корпорация заботится об охране окружающей среды, является объем средств, расходуемых на природоохранную деятельность. Однако хотя этот показатель отражает объективные факты, его ни в коем случае нельзя назвать бесспорным: мера или показатель затраченных усилий, а не мера, определяющая конечный результат природоохранной деятельности, или показатель воздействия на окружающую среду. В отдельных случаях объем расходов и принцип

обеспечения экологической безопасности могут характеризоваться обратной взаимозависимостью, т.е. когда корпорации, наносящие наибольший вред окружающей среде, тратят больше средств на снижение или ликвидацию пагубного влияния их деятельности. Пожалуй, именно этим во многом объясняется то, почему общий объем информации о расходах, связанных с природоохранными мероприятиями, со времени предыдущего обзора не увеличился. В сущности, хотя конкретные области, по которым приводится информация, в строгом смысле слова не могут быть сопоставимы (финансовые расходы в настоящем обзоре и количественные данные в предыдущем обзоре), факты свидетельствуют о том, что с 1991 по 1993 гг. доля корпораций, представляющих финансовую информацию, сократилась.

Представляться может самая разнообразная финансовая информация: о различных видах расходов, различных периодах и различных подразделениях корпорации.

Информация о расходах на деятельность по устранению экологического ущерба представлялась почти исключительно американскими корпорациями, что во многом обусловлено действием закона о суперфонде. Сама по себе эта информация была относительно необычна в том плане, что она, как правило, содержалась в проверенной части годовых счетов и докладов. И наоборот, информация о капитальных затратах, текущих расходах или расходах на НИОКР чаще всего приводилась в общем обзоре деятельности или в отдельном разделе под заголовком «Отчет о природоохранной деятельности». Представление информации в годовом обзоре или непроверенных частях финансового отчета может давать корпорации существенные преимущества. В частности, представление информации в этих документах позволяет корпорации иметь большую свободу маневра с точки зрения того, какую информацию ей представлять, как ее раскрывать. Действительно, многие корпорации, судя по всему, воспользовались свободой маневра, принимая решения о том, какую информацию представлять в общем обзоре деятельности. В частности, 11% опубликованных данных по этой области являются данны-

ми о запланированных, а не о текущих или произведенных расходах. Обычно эта информация относится к расходам, которые запланировано понести в последующие два-три года, хотя в ряде случаев временной период четко не определен.

Всего 29 % информации относилось к прошлым периодам или к текущему году. При представлении такой информации указывались различные сроки. Хотя выяснилось, что наиболее обычным был период в пять лет, никаких закономерностей не выявлялось, так как указывались и другие сроки: например, «начиная с 70-х годов» или «за последние 20 лет». Кроме того, существенно отличались друг от друга методы подачи информации. Большинство информации представлялось в форме непоследовательных описаний, в которых приводилась цифра расходов за соответствующий период. Другие корпорации приводили информацию в форме графиков или диаграмм.

Описание деятельности, влияющей на состояние окружающей среды

Гораздо чаще, чем информация о финансовых мероприятиях или выраженных в количественных показателях экологических последствиях, встречались описания мероприятий в области охраны окружающей среды или описания экологических последствий. Приводились описания самых разнообразных видов деятельности, но наиболее часто встречающимися из них были следующие: вложения в основной капитал, эксплуатационная или производственная деятельность, НИОКР, деятельность по устранению экологического ущерба и информация о продукции или услугах. Учитывая тот факт, что часто акционер компании также является и потребителем производимой ею продукции, многие корпорации не упускали возможности использовать годовые отчеты в качестве средства маркетинга или рекламы. Из указанных пяти статей расходов наиболее часто встречалась информация о продукции и услугах, за которой следовали в порядке убывания следующие статьи: НИОКР, проекты вложений в капитальные активы, эксплуатационная или производственная деятельность, деятельность по устранению экологического ущерба.

Продукция и услуги

Как и следовало ожидать, представленная информация, почти без исключений, излагалась непоследовательно или отличалась качественными параметрами, а также, как правило, отражала достигнутые корпорацией успехи. Только по автомобилестроению была представлена количественная информация об уровнях выбросов загрязняющих веществ автомобилями или мотоциклами, производимыми отраслью. Информация касалась ограниченного числа видов продукции соответствующих подразделений. Несмотря на то, что ряд корпораций, в основном лесной промышленности и отраслей по производству промышленного и сельскохозяйственного оборудования, представил весьма обширную информацию, данные о продукции представлены крайне ограничено.

Научные исследования и конструкторские разработки Вторая наиболее популярная область деятельности, по которой приводится информация, касалась НИОКР, данные о которых представили 48 % корпораций. Вместе с тем ничто или почти ничто не свидетельствует о повышении качества этой информации. Хотя примерно половина представленной информации касалась конкретно одного или ограниченного числа подразделений, делалась попытка дать общий обзор деятельности всей корпорации. Практически во всех случаях эта информация была связана только с конкретными примерами деятельности, а не с исчерпывающими или всесторонними описаниями. Кроме того, почти без исключения эта информация касалась только деятельности, проведенной в текущем году, а не запланированной деятельности. Оценки носили не только качественный или описательный характер, но, как правило, были весьма ограничены.

Большая часть представленной информации касалась разработки новых видов продукции. "Вложения в капитальные активы

В отличие от НИОКР значительно меньше информации было представлено о вложениях в капитальные активы или инвестиционные мероприятия.

За некоторым исключением информация приводилась по ограниченному числу статей расходов. Наиболее часто встречающаяся информация касалась инвестиций в капитальные активы, которые направлялись на сокращение уровня выбросов и сбросов загрязняющих веществ в атмосферу, затем в водные стоки, выбросов твердых отходов и эмиссий вообще. В большом количестве отчетов приводилась информация лишь об инвестициях, осуществляемых с целью соблюдения экологических норм, борьбы с загрязнением или совершенствованием природоохранных мероприятий.

Эксплуатационная и производственная деятельность Следует вновь отметить, что, судя по описаниям других мероприятий, почти во всей без исключения представленной информации приводились данные только о деятельности, проведенной в текущем году, а не о запланированных мероприятиях. Как правило, эта информация была составлена в кратких предложениях. В большинстве случаев она содержалась в обзоре деятельности, причем примерно в трех четвертях всех документов речь шла только о мероприятиях, проводимых одним или ограниченным числом подразделений. Почти во всех отчетах упоминались только примеры будущих мероприятий без какого-либо общего описания. Судя по информации по другим областям, чаще всего указывалась информация по следующим конкретным вопросам: рециркуляция отходов и более активное использование рециркулированного сырья (что особенно характерно для лесной промышленности и металлургии); эмиссии, особенно выбросы в атмосферу (что чаще встречалось в отчетах корпораций химической и фармацевтической промышленности) и описание нововведений, благодаря которым удалось сократить потребление энергии (также характерно для металлургии и химической промышленности).

Деятельность по устранению экологического ущерба Большинство информации было представлено корпорациями Северной Америки. Отказавшись помещать эти данные в обзоре о деятельности, эти корпорации стремились использовать либо

примечания к финансовым отчетам, либо включали в информацию об управленческой деятельности. Судя по всему это делалось потому, что корпорации Северной Америки совершенно явно увязывали данную информацию с отчетами, представляемыми в соответствии с законом о суперфонде.

Представление другой экологически значимой информации Ряд корпораций представили самую разнообразную информацию другого рода. В этой информации, как правило, находили отражение проблемы конкретных отраслей или стран, и, в целом, лишь небольшое число корпораций не представили информации ни по каким вопросам. В качестве примеров такой информации можно назвать: описания полученных или присужденных экологических премий; сообщения местным общинам, школам и заинтересованным группам; благотворительные экологические акции; оказание поддержки различным проектам по сохранению окружающей среды, которые включались в решение конкретных проблем корпорации, либо различным проектам по сохранению окружающей среды, осуществляемым за рубежом, таким, как предотвращение дальнейшего расширения пустынь в Африке. Эта информация существенно отличалась по объему данных.

Наиболее интересная информация подразделяется на четыре категории: устойчивое развитие, передача технологии, экологический аудит и подготовка кадров. Устойчивое развитие

По вопросу об устойчивом развитии только 7 % корпораций (14 реципиентов) представили какую-либо информацию. Это вызывает удивление, ибо большинство защитников окружающей среды придают этой концепции крайне важное значение. Как и следовало ожидать, корпорации, которые чаще всего представляли такую информацию, относятся к отрасли, которая непосредственно зависит от возобновляемых источников сырья. Передача технологии

Всего 6 % корпораций представили какую-либо информацию о передаче технологии. Хотя таких корпораций было немного, довольно сложно в нескольких словах охарактеризовать их от-

четы, поскольку области, по которым приводились данные, существенно отличались друг от друга. Ни в одном отчете не нашло отражение то, что традиционно рассматривается как передача технологии, а именно передача "ноу-хау" корпорациями развитых стран правительствам, исследователям или корпорациям развивающихся стран.

Экологический аудит

Большая часть корпораций представила информацию об экологическом аудите, причем коэффициент представления информации был весьма низким (4 %) в фармацевтической отрасли и высоким (29 %) в лесной промышленности. Однако хотя явное большинство отчетов относилось ко всей корпорации, а не к одному или ограниченному числу подразделений, существенная доля представленных данных содержала конкретные примеры аудиторских проверок, а не описания всех мероприятий в этой области. Кроме того, в большинстве приведенной информации либо просто констатировалось, что аудиторские проверки проводились, либо приводились данные о количестве проверок, но не описывались такие параметры, как применяемые методы или количество аудиторов, экспертов, проводивших проверки.

Подготовка кадров

Информация о подготовке кадров по экологическим вопросам была представлена только 10 % (21) корпораций. В большинстве случаев это были весьма краткие заявления, посвященные всей корпорации. Примерно в трети случаев эти данные приводились в той части годового доклада, которая была посвящена сотрудникам корпораций. Были выявлены определенные отраслевые различия: например, корпорации нефтяной промышленности приводили информацию о подготовке кадров для ведения работ по ликвидации нефтяных разливов, а химические корпорации представляли информацию о подготовке кадров по вопросам техники безопасности. Вместе с тем практически во всех случаях сообщалось только, что такая подготовка велась, и лишь изредка приводились какие-либо подробности, примером чему служит компания «Биерсдорф» (Германия, фармацевтическая

промышленность), которая в своем отчете отметила, что «проводились курсы по ознакомлению управляющих и сотрудников с проблемами охраны окружающей среды».

Сравнение выводов исследований, проведенных в 90-е годы, позволяет отметить тот факт, что все больше корпораций, видимо, сознают ответственность за защиту окружающей среды и что воздействие их деятельности на окружающую среду вызывает законную обеспокоенность акционеров.

Однако хотя доля корпораций, представляющих ту или иную информацию, увеличилась, нет или почти нет данных о том, что улучшилось общее качество представляемой информации. Подавляющее большинство отчетов можно охарактеризовать как непоследовательные; часто они представляют собой отчет о достигнутых корпорациями успехах, в которых приводится информация лишь о части корпорации и описывается, и то весьма кратко, деятельность за текущий год. Таким образом, наиболее часто встречающаяся информация касалась политики корпораций и описания воздействия их продукции на окружающую среду. Информация, содержащая количественные параметры и касающаяся воздействия на экологию, которая приводилась в виде количественных данных об уровнях эмиссий, была характерна только для докладов, представленных корпорациями Западной Европы, и даже в этом случае такие корпорации были в меньшинстве. Кроме того, при подаче информации, как правило, приводились лишь примеры, характеризующие функционирование только отдельных подразделений или заводов или отдельные виды выбросов. В этой связи показательно то, что ни одна из участвующих в выборке корпораций не упомянула проблему эталонных тестов, которой уделяется все более пристальное внимание в этой области. Вызывает оптимизм то, что ряд корпораций представили содержащую качественные параметры информацию о воздействии их деятельности на окружающую среду, в том числе заявления, в которых подробно характеризуется соблюдение этими корпорациями соответствующих нормативных актов.

Подготовленные рабочей группой руководящие принципы имеют общий характер и не содержат концепций или норм, устанавливающих конкретные минимальные стандарты представления информации. Проблемы, по которым могли бы представляться данные, включают информацию о фактических объемах и качестве отходов, которые сбрасываются в окружающую среду, и о соответствующих нормативных актах, регулирующих эти проблемы, а также о мерах, принимаемых корпорациями для соблюдения указанных норм. Можно было бы оправдать проведение дальнейшей работы в этой области, поскольку руководящие принципы, принимаемые учреждениями по защите окружающей среды, имеют решающее значение для сохранения экологически чистого мира. Поскольку от корпораций не требуется публично сообщать о соблюдении этих руководящих принципов, эффективность их деятельности сокращается, а общественность не знакомится со столь важной информацией.

Представление данных о проверках должно более тесно увязываться с соответствующими экологическими нормами.

Концептуальная основа

Корпоративная экологическая отчетность - сравнительно новое явление в контексте организации рационального природопользования и информационной деятельности корпораций. Она быстро превращается для компаний в один из главных каналов для изложения своих принципиальных позиций, целей, практики и достижений в области рационального природопользования. Однако такая практика все еще находится на начальном этапе развития, и лидерство здесь в добровольном порядке взяли на себя предприятия в разных странах мира. В последние годы экологические отчеты начали публиковать приблизительно 150 фирм, которые выступают в роли пионеров в этой области. Эти отчеты сильно разнятся по охвату и качеству.

Исходя из итогов одного из проведенных обследований экологической отчетности компаний, можно выделить пять уровней детализации представляемой корпорациями информации по экологическим вопросам:

- «зеленые журналы», информационные бюллетени, видеосюжеты и т.д.; короткое заявление в годовом отчете;

Первый специальный экологический отчет, в котором часто впервые излагаются принципы официальной политики в этой области;

Представление отчетности на ежегодной основе в привязке к системе рационального природопользования, но больше текстовой информации, чем цифр;

Представление на ежегодной основе полного объема данных; сводные корпоративные и объектовые отчеты. На экологический отчет дается ссылка в годовом отчете;

Отчетность по критерию устойчивого развития.

Цель: предотвращение ухудшения состояния экосистем; увязка воедино экологических, экономических и социальных аспектов деятельности корпораций с опорой на показатели устойчивости; внедрение методики учета по полной стоимости в систему финансовой отчетности.

Выбор стран

Основное внимание при проведении исследования было сосредоточено на трех принимающих странах: Индии, Малайзии и Филиппинах. Индия была выбрана в силу ее значительного экономического и политического веса в регионе Южной Азии. Малайзия и Филиппины были выбраны в силу того, что в последнее время они добились успехов в развитии своей экономики и играют видную роль как новые индустриализующиеся страны.

Выбор корпораций

Контакты были установлены с 26 транснациональными корпорациями: с 18 компаниями химической промышленности и 8 компаниями пищевой промышленности. Делать какие-либо обобщения, выходящие за рамки этой выборки, вряд ли оправдано, хотя факты, установленные в ходе обследования, не вызывают никакого сомнения. Кроме того, уже в самой выборке заложена вероятность систематической ошибки, поскольку включенные в нее фирмы считаются лидерами в вопросах рациональной организации природопользования.

Вопросник

Вопросник был составлен таким образом, чтобы можно было определить типологию экологической отчетности и ее охват как в странах базирования, так и в принимающих странах.

Вопросник состоял из четырех разделов. В первом разделе филиалу (дочернему предприятию) предлагалось в самых общих чертах описать публикации, выпускаемые им на местном уровне. Было приведено шесть примеров: годовой отчет, экологический раздел как часть годового отчета, отдельный экологический отчет, пресс-релизы по экологическим вопросам, заявление с изложением принципов экологической политики и брошюры по экологическим вопросам. Кроме того, респондентам было предложено сообщить любую иную информацию, имеющую отношение к этому вопросу.

Во втором разделе внимание заострялось на взаимосвязи отчетности на уровне всей корпорации и на уровне филиалов (дочерних предприятий). Задача заключалась в том, чтобы определить, каким образом информация местного филиала, действующего в принимающей стране, отражается в отчетности всей корпорации в стране базирования.

Третий раздел представлял собой структуризованный обзор всех типов экологической отчетности. Были выделены и проиллюстрированы примерами шесть основных категорий информации такого рода. Респондентам было предложено пометить каждый тип информации, которую можно свободно получить в принимающей стране, и представить образцы. В вопроснике были перечислены следующие позиции: экологическая политика; организация рационального природопользования; безопасность на производстве; экономическая и финансовая информация; жизненный цикл продукции и услуг, а также воздействие производственной деятельности на окружающую среду (данные).

В четвертом разделе респондентам было предложено указать, какими факторами объясняется применяемая ими практика экологической отчетности. Были перечислены пять факторов: нормативно-правовая база; корпоративная ответственность дочернего

предприятия за охрану природы; экологическая политика головной компании; давление групп, выступающих за чистоту экологии, и иных групп, в частности, акционеров; давление рынка.

Результаты обследований

Общий вывод, который можно сделать из проведенного обследования, сводится к тому, что практика экологической отчетности в принимающих странах сильно отличается от практики отчетности в странах базирования. В целом количество и качество ответов вызывают разочарование. В принципе в экологической отчетности корпораций в странах базирования по приведенной выше типологии достигнуты уровни 3 и 4, тогда как экологической отчетностью в трех странах, включенных в выборку, редко охватываются аспекты, выходящие за пределы уровня.2.

В связи с этой выборкой можно сделать два общих вывода. Первый из них касается различий между двумя включенными в нее отраслями. Общая реакция предприятий пищевой промышленности была более сдержанной, чем у предприятий химической промышленности. В итоге произвести оценку экологической отчетности предприятий пищевой промышленности в принимающих странах оказалось невозможным.

Второй общий вывод касается различий между тремя принимающими странами. Филиалы и дочерние предприятия в Индии, как правило, представляют больше информации, чем предприятия в двух остальных принимающих странах. Местные филиалы корпораций обязаны включать информацию об энергосбережении в годовые отчеты на основании следующих положений индийского законодательства: индийского Закона о компаниях 1956 г. с учетом разъяснений, приведенных в правиле 2 Положения о компаниях 1988 г. (Правило представления данных в отчете совета директоров) и в разделе 217 (2-А) Положения о компаниях 1975г. Несколько компаний представили развернутые заявления с изложением экологической политики (или материалы, которые могут быть признаны в качестве аналогов таких заявлений), опубликованные их дочерними предприятиями в при-

нимающих странах. В некоторых случаях эти заявления представляли переводные варианты (на английский и местный языки) общекорпоративных заявлений, утвержденных и опубликованных в странах базирования. В некоторых из этих заявлений учтена специфика трех принимающих стран для заявления с изложением принципов природоохранной политики не только издаются в виде отдельных публикаций, но иногда включаются в годовые отчеты местных филиалов в качестве их составной части.

В ряде случаев информация по экологическим аспектам представляется на основании специальных запросов. Например, в заполненных вопросниках, присланных шестью фирмами, приведена подробная экономическая и финансовая информация.

Однако, как удалось установить, в некоторых случаях компании не всегда последовательно соблюдают принцип предания гласности информации по всем своим предприятиям в мире. Следует иметь в виду, что концепция экологической отчетности появилась совсем недавно. Первые экологические отчеты были опубликованы лишь в 1990 г., и только в 1992 г. в Повестке дня на XXI век - основном документе, принятом на Конференции Организации Объединенных Наций по окружающей среде и развитию - к компаниям и предприятиям был обращен призыв "ежегодно отчитываться о результатах природоохранной деятельности, а также об использовании энергии и природных ресурсов". Если учесть все это, то представляется вполне объяснимым и понятным то обстоятельство, что система подробной экологической отчетности была введена в странах базирования лишь совсем недавно, а ее внедрение по всему миру все еще не завершено.

ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОКОНТРОЛЯ

1. Сформулируйте основные принципы построения системы экологической безопасности предприятия.

2. В чем вы видите техногенную опасность предприятия? Какие из предприятий являются наиболее опасными с точки зрения загрязнения окружающей среды?

3. Перечислите показатели и измерители негативного воздействия предприятия на окружающую среду.

4. В чем сущность взаимодействия предприятия и экологического аудита?

5. Как анализируются экологические риски деятельности предприятия?

6. В чем основные требования при проверке экологического аудита предприятия?

7. Как классифицируются системы безопасности в экологической сфере?

Курсовая работа: 37 с., 1 табл., 8 источников.

ЭКОЛОГИЧЕСКИЙ УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ НА ПРЕДПРИЯТИИ

Объект исследования – экологический учет и отчетность на ГП «Смолевичский опытный завод».

Предмет исследования – система экологического учета и отчетности на ГП «Смолевичский опытный завод».

Цель работы: изучить процесс осуществления экологического учета и предоставления экологической отчетности на ГП «Смолевичский опытный завод» и выявить пути совершенствования в этом направлении.

Исследования и разработки: исследованы теоретические основы экологического учета и отчетности, проанализирован мировой опыт ведения экологического учета, исследована правовая база экологического учета, дана оценка экологического учета и отчетности на ГП «Смолевичский опытный завод».

Технико-экономическая, социальная и (или) экологическая значимость: работа акцентирует внимание на значимости экологизации производства, с целью повышения конкурентоспособности на современном рынке, а также указывает на «пробелы» предприятия в вопросе экологического учета, что обеспечит более полное использование материальных ресурсов и сокращение объемов отходов.

Автор работы подтверждает, что приведенный в ней расчетно-аналитический материал правильно и объективно отражает состояние исследуемого процесса. А все заимствованные из литературы и других источников теоретические, методологические и методические положения и концепции сопровождаются ссылками на их авторов.

Введение

2. Особенности учета затрат в управленческом экологическом учете

3. Первичная и государственная экологическая отчетность

4. Анализ организации экологического учета и отчетности на ГП «Смолевичский опытный завод»

Заключение

Список использованных источников

Введение

На современном этапе развития экономики и общества разработка и применение таких методов ведения хозяйства, которые учитывали бы природные равновесия в сторону минимальных вредных воздействий или приводили к улучшению природного потенциала, требует от хозяйствующих субъектов оценки воздействия на окружающую среду и проведения природоохранных мероприятий. Главным инструментом, призванным решать данную задачу на уровне предприятия является бухгалтерский экологический учет или учет в природопользовании.

Научные исследования и практический опыт свидетельствуют о том, что расходы и обязательства, обусловленные природоохранной деятельностью, становятся настолько значимыми, что недостаточное внимание к ним существенно увеличивает риск ошибочной оценки финансового положения предприятий и организаций, формирующейся в бухгалтерском учете и отчетности. Это отражается на объективности и эффективности принятия управленческих решений, которые формируют экологическую состоятельность организаций хозяйствования, что может значительно изменять уровень риска, инвестиционную привлекательность, конкурентоспособность и в целом имидж предприятия.

В условиях интеграции Республики Беларусь в мировой рынок и с переходом на международные стандарты учета и отчетности многие крупные предприятия страны практикуют разработку экологической политики, комплексной программы ее реализации, планирование мероприятий по охране окружающей среды и обеспечению экологической безопасности, анализ финансовых аспектов и проведение экологических ревизий. Однако до сих пор не выработаны такие стандарты и правила, которые охватывали бы все составляющие учета природопользования и природоохранной деятельности (экологического учета) предприятий: бухгалтерский учет экологических активов, экологических пассивов, экологических результатов и их отражение в экологической отчетности.

Отечественные ученые и практики в разное время внесли большой вклад в исследование и формирование правовых, организационно-методологических, экономических основ становления и развития экологического учета и экологической отчетности.

Для организации комплексного экологического учета на предприятии необходима целостная система экологических оценок, способствующая выявлению «узких» мест компании и направленная на снижение экологических рисков.

Вместе с тем, экономические, организационно-методические и нормативно-аналитические аспекты экологического учета и отчетности в системе экологического менеджмента являются малоразработанным участком экологического обеспечения всех уровней финансово-хозяйственной и управленческой деятельности с учетом отраслевых особенностей.

В условиях возможности выбора предприятием учетной политики, исследование вопросов формирования и функционирования комплексного экологического учета и отчетности принимает особую актуальность.

1. Теоретические основы экологического учета и отчетности

Современная экономика не может обойтись без экологического механизма. Содержательной сущностью экологической экономики является сама природа, а в ней - эффективное использование природноресурсного потенциала и возобновление так называемого качества окружающей среды. Природопользование объективно является начальным условием развертывания того или иного вида хозяйственной деятельности и важнейшим критерием ее конечной эффективности.

Анализ и контроль над полнотой и эффективностью природоохранной деятельности на предприятии, а также за различными формами воздействия предприятия на окружающую природную среду невозможны без содержательного экологического учета. Кроме того, отсутствие полноценной информации о процессах природопользования хозяйствующих субъектов создает большой круг проблем для различных групп пользователей эколого-экономической информации, повышает всю совокупность социальных, производственных и финансовых рисков. Мировая тенденция конкурентной борьбы ясно указывает на приоритет экологически чистых видов продукции, работ и услуг, создание экологически чистых технологий.

На протяжении последних трех десятилетий в большинстве стран, включая, в первую очередь, развитые, происходил значительный рост затрат на природоохранную деятельность. Их общая величина ныне составляет десятки и сотни миллиардов долларов, и они в значительной мере возмещаются предприятиями-природопользователями. Попытки отразить экологические параметры в системе учета и отчетности предприятий в ряде стран стали предприниматься еще в 70-е года XX века. Однако настойчивое внимание к учету этих затрат и управлению ими стало привлекаться лишь с начала 90-х годов XX столетия.

В 90-е годы крупные промышленные предприятия были вынуждены подчиниться возрастающему числу правительственных постановлений по охране окружающей среды. В соответствии с законодательством многие предприятия приняли политику по природоохранной деятельности и программу для ее внедрения. Первоначально учет не воспринимался в качестве инструмента управления природоохранной деятельностью, и, несмотря на быстрый рост расходов и обязательств западных предприятий, связанных с природоохранной деятельностью, они не отражались в финансовых отчетах. Например, Агентство США по охране окружающей среды выявило 27000 мест захоронения отходов, для очистки которых, по оценкам, требовалось 1 млрд. долларов. Такая сумма должна была привлечь внимание бухгалтеров, однако этого не произошло, указанная сумма не была включена в финансовые отчеты ответственных за это предприятий. Многие предприятия не захотели признать масштабов своих загрязнений окружающей среды и стоимости по ее возможной очистке, так как это отразилось бы на ценах их акций.

В настоящее время традиционные инструменты экономического анализа не позволяют руководителям достоверно определять с их помощью, насколько эффективны проводимые экологические стратегии и как экономическая политика влияет на состояние окружающей среды.

В частности, экологические издержки - издержки, которые необходимо компенсировать для поддержания всего комплекса природных ресурсов на уровне, соответствующем началу справочного периода,- по-прежнему практически исключаются из экономического анализа с использованием традиционных инструментов учета.

Решающим поворотным пунктом стало проведение в 1992 г. Конференции Организации Объединенных Наций по окружающей среде и развитию (встречи на высшем уровне «Планета Земля» в Рио-де-Жанейро), на которой была принята Повестка дня на XXI век по обеспечению устойчивого развития, где впервые была выдвинута концепция экологического учета как инструмента проведения последовательной политики в этой области.

Экологический учет - это система, которая может использоваться для выявления, организации, регулирования и представления данных и информации о состоянии окружающей среды в натуральных и стоимостных показателях. Основанная на тех же принципах, что и все системы учета, система экологического учета дает объективную картину состояния и динамики природного наследия, взаимодействия между экономикой и окружающей средой и расходов на профилактические мероприятия, охрану окружающей среды и возмещение экологического ущерба.

Таким образом, экологический учет является важнейшим инструментом реализации концепции устойчивого развития, т. е. такого развития, которое не уничтожает ресурсы, необходимые для жизни и развития будущих поколений на Земле. Например, для выполнения Киотского протокола, устанавливающего механизм торговли квотами на эмиссию «парниковых» газов, требуется унифицированная, надежная и прошедшая практические испытания система учета.

Шаги в области экологического учета и отчетности за рубежом были сделаны еще десятилетие назад, а сегодня это наиболее динамично развивающаяся область международной бухгалтерии.

Развитие этого направления предполагает разработку такого важного понятия, как экологические обязательства предприятия. Сегодня необходимы методические подходы к определению зависимости экономического и финансового положения предприятия от экологического состояния региона, определению размера природоохранных затрат предприятия в зависимости от количества потребляемых природных ресурсов и уровня осуществляемого предприятием загрязнения.

Возрастающая озабоченность относительно качества среды обитания заострила внимание предприятий к возможным экологическим последствиям деятельности. Предприятия должны выявлять эти последствия, снижать, а по возможности полностью устранять их негативный результат.

Для чего необходимо, с одной стороны, создать на предприятии соответствующую базу для обоснования и разработки экологической стратегии, а с другой - обеспечить заинтересованность персонала предприятия в успешной реализации данной стратегии.

Зарубежный опыт свидетельствует, что с конца 80-х годов значительно возрос интерес к исследованию экологических проблем. В этой связи резко увеличился объем исследований, посвященных вопросам интеграции экологии в экономику и организацию производства. Результатом этих исследований следует считать попытки предложить подходы к формированию концепции «экологически осознанного» управления предприятиями.

Экологический учет представляет собой систему регистрации оценки экологических факторов в деятельности предприятия. Он может основываться на использовании специальной номенклатуры бухгалтерских счетов.

Результатом экологического учета можно считать периодические итоговые отчеты по экологической проблематике. Для составления необходимо создать на предприятии систему экологического мониторинга предполагающую сбор и оценку специфических показателей нагрузки на окружающую среду.

Экологический учет – структурно-скомпонованное описание взаимодействий между окружающей средой и экономикой в системе учетных показателей. Единой модели национальных экологических счетов не существует, все зависит от конкретных целей и требований отдельных стран.

Выделяют 3 основных подхода:

1) модификация национальных экономических счетов (в рамках системы национальных счетов - СНС) путем включения в них экологических последствий хозяйственной деятельности;

2) разработка отдельных (сателлитных) счетов вне основного компонента СНС, но дополняющего его;

3) создание отдельной природно-ресурсной и экологической системы учета (природно-ресурсных и экологических счетов), связанной с СНС.

Первый из двух подходов включает стоимостную оценку экологического ущерба, экологических услуг, запасов природного капитала, природоохранных затрат; при втором - также рассматриваются соответствующие физические потоки и запасы, в то время как третий подход сконцентрирован на физических потоках и запасах природных ресурсов, а также на физических и денежных потоках, связанных с антропогенной эксплуатацией природных ресурсов.

СНС является основой для подсчета наиболее широко используемого показателя экономического благополучия и экономического роста - валового внутреннего продукта (ВВП).

В отношении окружающей среды агрегированные показатели СНС имеют три основных недостатка: они не учитывают истощения природных ресурсов, недостаточно полно учитывают природозащитные расходы и не учитывают деградацию качества окружающей среды и последствия для здоровья и благополучия людей. В ряде стран ведется разработка экологизированного, "зеленого" ВВП на основе экологического учета.

В настоящее время развитие систем экологического учета идет в направлении разработки руководящих указаний для национальных органов стандартизации. Выработаны следующие подходы к экологическому учету, общие для различных стран:

1. счета предприятия должны отражать его воздействие на окружающую среду и влияние расходов, рисков и обязательств, связанных с природоохранной деятельностью. На финансовое положение предприятия;

2. инвесторам для принятия инвестиционных решений необходимо располагать информацией по экологическим мероприятиям и расходам, связанным с природоохранной деятельностью;

3. менеджерам для принятия управленческих решений необходимо основываться на реальных экологических издержках и выгодах, поскольку экологические вопросы являются предметом управленческой деятельности;

4. предприятия могут иметь преимущества в конкурентной борьбе за клиентов, если они окажутся способными показать, что их товары и услуги предпочтительнее с экологической точки зрения;

5. законодательство, банки, инвесторы, общественность стимулируют предоставление экологической отчетности;

6. экологический учет является инструментом повышения экоэффективности предприятия.

Термин «экоэффективность» был впервые введен Всемирным экономическим форумом по устойчивому развитию в 1998 году. Экоэффективный подход как экологически ориентированная трансформация экономики акцентирует внимание на технологических инновациях как основном средстве минимизации негативного воздействия как отросли в целом, так и отдельных предприятий на окружающую природную среду.

На уровне предприятия экологический учет ведется в контексте действующих стандартов финансового и управленческого учета. Если представить предприятие как совокупность управляющей и управляемой подсистем, то можно проследить следующую информационную цепочку. Экономико-экологические показатели, полученные из первичных документов, сообщений, переданных устно и по каналам связи, группируются и обобщаются в подсистеме финансового и управленческого экологического учета, а затем используется для целей анализа хозяйственной деятельности, планирования, прогнозирования и контроля (внутреннего и внешнего аудита). Эта информация является базой для принятия управленческих решений, в свою очередь воздействующих на управляемую подсистему, приводящих ее в новое качество и порождающих новый информационный поток, нуждающейся в группировке и обобщении.

Экологический учет на микроуровне рассматривается как сегментарная область бухгалтерского учета, представляющая собой научно обоснованную систему сплошного и непрерывного наблюдения, оценки, систематизации и обобщения информации об экономико-экологических процессах, возникающих в результате деятельности хозяйственного субъекта.

Важной функцией бухгалтерского экологического учета является экологическое планирование. Экологические цели и задачи должны быть измеримы и соответствовать экологической политике, включая обязательства в отношении сокращения выбросов парниковых газов, предотвращения загрязнения биоресурсов, соответствия требованиям законодательства и последовательного улучшения экологического воздействия. Экологическая программа должна быть структурирована по экологическим целям и задачам, и включает перечень мероприятий; ожидаемые результаты и контрольные показатели; требуемые ресурсы; сроки выполнения задач; распределение ответственности за достижение экологических целей и задач для функций и уровней, для которых это адекватно, в рамках организации.

Ядром учетной информации о природоохранных затратах являются данные бухгалтерского учета.

Экологический бухгалтерский учет является достаточно емким направлением бухгалтерского учета. Информация экологориентированного бухгалтерского учета должна отвечать требованиям:

Оперативности, то есть формироваться по принципу «чем быстрее, тем лучше», так как для экологической бухгалтерской отчетности приемлем срок в один месяц;

Достаточности, то есть информация экологического учета не должна быть излишней, а объем содержащихся данных должен быть достаточным для принятия управленческих решений в области природопользования и охраны окружающей среды;

Целенаправленности, то есть используемая информация должна быть на решение конкретных задач предприятия;

Экономичности в получении и использовании, что позволит экономить затраты на формирование, передачу потребление информации.

Независимо от форм собственности и ведомственной подчиненности все природопользователи облагаются экологическим налогом, механизм которого регулируется Налоговым кодексом Республики Беларусь №71-3 от 29 декабря 2009 года. Объектами налогообложения являются:

Выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух;

Сброс сточных вод или загрязняющих веществ в окружающую среду;

Хранение, захоронение отходов производства;

Перемещение по территории Республики Беларусь нефти и нефтепродуктов нефтепроводами транзитом;

Переработка нефти и нефтепродуктов организациями, осуществляющими переработку нефти;

Производство и (или) импорт товаров, содержащих в своем составе 50 и более процентов летучих органических соединений;

Производство и (или) импорт пластмассовой, стеклянной тары и иных товаров, после которых образуются отходы, оказывающие вредное воздействие на окружающую среду, а также импорт товаров, упакованных в такую тару.

Налоговая ставка зависит от количества/объема выбрасываемых загрязняющих веществ, их вида, срока загрязнения и т.п. Размеры ставок приведены в особенной части Налогового Кодекса Республики Беларусь.

Суммы экологического налога за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух, сбросы сточных вод или загрязняющих веществ в окружающую среду, хранение, захоронение отходов производства в пределах установленных лимитов, за перемещение по территории Республики Беларусь нефти и нефтепродуктов магистральными нефтепроводами и нефтепродуктопроводами транзитом, переработку нефти и нефтепродуктов организациями, осуществляющими переработку нефти, за производство и (или) импорт товаров, содержащих в своем составе 50 и более процентов летучих органических соединений, за производство и (или) импорт пластмассовой, стеклянной тары, тары на основе бумаги и картона и иных товаров, после утраты потребительских свойств которых образуются отходы, оказывающие вредное воздействие на окружающую среду и требующие организации систем их сбора, обезвреживания и (или) использования, а также за импорт товаров, упакованных в пластмассовую, стеклянную тару и тару на основе бумаги и картона, включаются организациями и индивидуальными предпринимателями в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении.

Суммы экологического налога за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух, сбросы сточных вод в окружающую среду, хранение, захоронение отходов производства сверх установленных лимитов либо без установленных лимитов в случаях, когда необходимость их установления предусматривается законодательством, не включаются плательщиками в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении.

К ставкам экологического налога применяются следующие коэффициенты:

1) за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух, образующиеся при сгорании биогаза и биотоплива (торф, топливные брикеты, древесное топливо (дрова, отходы лесопиления и деревообработки, фитомасса быстрорастущих растений), отходы сельскохозяйственной деятельности, горючие топливные вторичные энергоресурсы) для получения тепловой и (или) электрической энергии, – 0,5;

2) за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух, образующиеся при сгорании топлива для удовлетворения теплоэнергетических нужд населения, – 0,27. Этот коэффициент не применяется к ставкам экологического налога за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух, образующиеся при теплоэнергообеспечении технологических процессов собственного производства;

3) за выбросы сероуглерода и сероводорода, образующиеся при переработке целлюлозы, – 0,5;

4) за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух, за сброс сточных вод или загрязняющих веществ в окружающую среду, за хранение, захоронение отходов производства плательщиками, получившими экологический сертификат соответствия, в течение трех лет со дня получения этого сертификата – 0,9. Применение этого коэффициента к ставкам экологического налога за захоронение отходов производства на объектах захоронения отходов осуществляется владельцами этих объектов в случае предъявления им собственниками отходов производства экологического сертификата соответствия;

5) за сброс сточных вод в окружающую среду при отсутствии водоизмерительных приборов, аппаратуры и устройств – 1,5;

6) за сброс сточных вод для владельцев коммунальной и ведомственной канализации (сброс от населения), для рыбоводных организаций и прудовых хозяйств (сброс с прудов) – 0,006;

7) за сброс сточных вод в водные объекты теплоэлектростанциями:

Охлаждение конденсаторов турбин которых осуществляется по прямоточной схеме, – 0,5;

Работающими на нетрадиционных и возобновляемых источниках энергии, охлаждение конденсаторов турбин которых осуществляется по прямоточной схеме, – 0,2.

Кроме того отдельные виды природопользователей и производителей уплачивают налог за добычу (изъятие) природных ресурсов, сбор при ввозе на территорию Республики Беларусь озоноразрушающих веществ.

В бухгалтерском учете начисление и уплата экологического налога отражаются следующими записями:

Д-т 20,23,25,26,44 – К-т 68 – экологический налог начислен в пределах установленных лимитов (учитывается в составе затрат при налогооблажении);

Д-т 99 – К-т 68 – экологический налоог начислен сверх установленных лимитов;

Д-т 68 – К-т 51 – экологический налог перечислен в бюджет;

Д-т 99 – К-т 68 – экономические санкции начислены при нарушении плательщиком порядка и сроков уплаты экологического налога;

Д-т 68 – К-т 51 – экономический санкции по экологическому налогу перечислены в бюджет.

Но именно в бухгалтерском учете менее всего отражаются результаты природоохранной деятельности и затраты на нее. Прежде всего это касается текущих затрат. В подавляющем большинстве случаев эти затраты полностью «растворяются» в себестоимости продукции. Поэтому учет их ведется в основном внесистемно, при помощи выборок из первичных документов, данных оперативного учета, статистических расчетов и экспертных оценок.

Форму статотчетности № 1-ОС «Отчет о текущих затратах на охрану природы», где должны отражаться затраты (раздельно по воде, воздуху, земле и т. д.) по содержанию и эксплуатации очистных сооружений, охране поверхности земли от загрязнения отходами по плану и фактически, предприятие не в состоянии обоснованно заполнить, так как основная часть текущих природоохранных затрат не выделяется в обособленные статьи бухгалтерского учета и отчетности. Таким образом, невозможность быстрого, прямого и достоверного учета расходов и результатов природоохранной деятельности снижает материальную ответственность и материальную заинтересованность коллективов и отдельных исполнителей в охране окружающей среды, делает практически невозможным применение принципов хозяйственного расчета, а также затрудняет расчеты экономической эффективности природоохранной деятельности. Обособление в учете природоохранных затрат необходимо также для решения проблемы упорядочения распределения их между отдельными видами изделий или операций. В настоящее время экологические затраты распределяются вместе с теми затратами, в которых они скрыты. Соответственно, в большинстве случаев база распределения не имеет никакой экономически обоснованной связи с этими расходами.

Так, значительная часть их может быть заключена в общепроизводственных и общехозяйственных расходах и распределяться в соответствии со средним процентом к заработной плате производственных рабочих. Но ведь затраты на природоохранные мероприятия зависят от объема, токсичности и сложности обезвреживания отходов, образующихся при производстве тех или иных изделий, а не от трудоемкости последних. В результате полностью искажаются пропорции, а это не может не сказаться отрицательно на развитии внутрипроизводственного расчета, а также на ценообразовании.

Согласование экономических и экологических аспектов в деятельности отдельных предприятий, а также соответствие их устойчивому развитию регионов вызывает потребность в законодательно установленной системе экологического учета по различным уровням опасности предприятий. Очевидно, необходимо выделить несколько направлений такого учета. К ним относятся:

Потребление природных ресурсов и уровень нормативов такого – потребления исходя из состояния окружающей среды региона;

Экологически безопасное производство, внедрение малоотходных и ресурсосберегающих технологий, переход к выпуску экологически чистой продукции;

Виды и размеры загрязнения окружающей среды в пределах и сверх установленных нормативов;

Оценка ущерба, причиняемого природной среде региона; расчёт затрат, направляемых предприятием на возмещение ущерба и воспроизводство окружающей среды; природоохранные мероприятия.

Трудность введения экологического учета на предприятиях состоит в отсутствии методических разработок по этой проблеме, в сложности определения ряда показателей, учитывающих состояние и динамику изменения компонентов природной среды. Необходима разработка нормообразующих показателей природопотребления, отражающих величину максимально допустимой антропогенной нагрузки на природные системы, определение размера природоохранных затрат на компенсацию экологического ущерба и другие экологические нормативы.

Показатели учета экологического фактора выступают в роли важного, полезного инструмента, позволяющего оценивать степень воздействия на природную среду в результате хозяйственной деятельности человека. Однако речь не идет о введении принципиально новой системы статистического учета социально-экономического развития. С точки зрения устойчивого развития в этой системе недостаточно учитывается экологический фактор. В направлении усиления учета экологического фактора эту систему и надо до-

работать. Все показатели социально-экономического развития страны должны быть сориентированы на обеспечение экологического равновесия.

Переход к системе экологического учета на всех уровнях государственного управления позволит лицам, отвечающим за принятие решений, отчитываться об экологических результатах проводимой политики на основе достоверных данных и постоянно обновляемой информации о состоянии окружающей среды. Это также позволит учитывать фактор окружающей среды при принятии официальных решений на всех уровнях государственного управления и сделает более ощутимыми экологические последствия проводимой государственной политики.

Кроме того, необходимо разработать положение (стандарт) по бухгалтерскому учету, касающееся обязательств по возмещению экологического ущерба, в котором будет определено понятие экологического обязательства, описаны случаи его признания, способы оценки и возможности исчисления. Такого рода документ мог бы оказать реальную помощь предприятиям в развитии экологического учета и отчетности, а также способствовал бы формированию традиций в этой области.

Понятие экологического учета ещё не приобрело окончательного осмысления и логической завершенности в виде комплексно сформированной системы знаний в экономико-экологической теории и практике. Несомненно, он должен стать частью управленческого учёта, который как автономная экономическая категория возник около 20 лет назад. В соответствии с новым подходом учёт должен объединять в себе процессы идентификации, измерения и коммуникации экономико-экологической информации, которые позволили бы пользователям принимать на её основе соответствующие управленческие решения. Таким образом, в рамках традиционной системы учёта выделяется сравнительно автономная подсистема информационной базы управления.

Экономико-экологическая система как организация включает в себя подсистемы: основного фундаментального процесса (производство, предоставление услуг и т.д.), процесса использования и защиты природных ресурсов (использование природных ресурсов в материальном производстве, природоохранная деятельность, размещение отходов в окружающей среде и т.п.) и подсистему управления этими процессами. Подсистему управления можно, в свою очередь подразделить на две системы низшего порядка: систему основного функционального процесса, т.е. собственно управления как процесса принятия решений и систему обслуживания управленческого процесса.

Предприятия; - благоприятные взаимоотношения с государственными природоохранными органами, общественностью и «зелеными» движениями. 1.2 Задачи и функции экологического менеджмента нефтегазодобывающих предприятий Основными целями экологического менеджмента нефтегазодобывающего предприятия являются: Ø Снижение общей площади нарушенных и загрязненных нефтепродуктами земель; ...

Помощь, предоставляемую коммерческим организациям, являющимся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, в форме субвенций, субсидий, бюджетных кредитов, в т.ч. в виде ресурсов, отличных от денежных средств. Таким образом, взаимоотношения предприятия с бюджетом проходят только через налогообложение. При этом предприятие имеет право использовать все предоставляемые законодатель

Вопрос о расширении полномочий на нижних уровнях иерархии управления и повышения производственно-хозяйственной самостоятельности подразделений, входящих в состав ООО «Лесопромышленная компания». Совершенствование организационной структуры управления приобретает форму поиска альтернативного решения между централизацией и децентрализацией властных функций. Желание найти приемлемое соглашение между...